55. Ústavní soud dodává, že nerespektování předchozího (citovaného) nálezu Ústavního soudu způsobuje, že se řízení před správními soudy (popř. i před orgány státní správy) dále - a zcela zbytečně - prodlužuje. Napadeným rozhodnutím Nejvyššího správního soudu tedy došlo i k porušení základního práva stěžovatele na spravedlivý proces ve smyslu čl. 36 odst. 1 a čl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod.
56. Proto Ústavní soud ústavní stížnosti v celém rozsahu vyhověl a rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 22. 7. 2005 č. j. 6 A 76/2001-96 v souladu s § 82 odst. 3 písm. a) zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, zrušil.
1. Odlišné stanovisko soudkyně Ivany Janů
Ve smyslu § 14 zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů, podávám odlišné stanovisko k nálezu Ústavního soudu ve věcisp. zn. Pl. ÚS 9/06. Domnívám se, že Ústavní soud měl ústavní stížnost zamítnout nebo odmítnout pro zjevnou neopodstatněnost. K tomuto závěru mne vedou následující důvody:
1. Většinové stanovisko dospívá k závěru, že Nejvyšší správní soud porušil čl. 89 odst. 2 Ústavy, neboť nerespektoval předchozí nález Ústavního soudu ze dne 21. 7. 2004sp. zn. II. ÚS 583/03, jímž Ústavní soud zrušil původní rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 10. 2003 č. j. 6 A 76/2001-41. Jsem přesvědčena, že uvedený závěr je zcela mylný; stačí si ostatně pozorně přečíst citovaný kasační nález, v němž se praví: "S ohledem na uvedené skutečnosti dospěl Ústavní soud k závěru, že napadeným rozhodnutím Nejvyššího správního soudu, který se nevypořádal se stěžejní námitkou stěžovatele ohledně neplatnosti dodatečného platebního výměru, došlo k zásahu do základních práva stěžovatele chráněného čl. 36 Listiny, neboť toto rozhodnutí nelze hodnotit jako rozhodnutí přezkoumatelné, odpovídající principům řádného a spravedlivého procesu a zákazu libovůle v rozhodování (srov. např. nález Ústavního soudusp. zn. III. ÚS 271/96, Sbírka rozhodnutí, svazek 7, nález č. 24), a přistoupil k jeho zrušení. V daňovém řízení lze ukládat povinnosti jen rozhodnutím, a to rozhodnutím s předepsaným obsahem. Povinností soudu v projednávaném případě proto bylo zabývat se zjištěním, zda v případě rozhodnutí předcházejícího rozhodnutí napadenému správní žalobou byl naplněn smysl ustanovení § 32 odst. 2 písm. d) zákona č. 337/1992 Sb., podle kterého musí být z výrokové části rozhodnutí zřejmé, jaká daň byla uložena, podle jakého předpisu správní orgán postupoval, jaká je výše daně a na účet které banky má být zaplacena.".
2. Je pravda, že v tomto nálezu se odkazuje rovněž na nálezsp. zn. II. ÚS 31/99, ovšem hned vzápětí "[p]ro úplnost Ústavní soud dodává, že pokud jde o správní soudnictví, Ústavní soud v řadě svých předchozích rozhodnutí uvedl, že s ohledem na neexistenci Nejvyššího správního soudu považoval za svoji povinnost, ovšem jen ve věcech mimořádných a zvláštního zřetele hodných, vyslovit závazný právní názor, a provést tak nápravu právních názorů, která by jinak náležela Nejvyššímu správnímu soudu jako vrcholnému orgánu soudní moci, jemuž rovněž přísluší posuzovat a sjednocovat správní judikaturu [např. nálezsp. zn. IV. ÚS 402/99(Sbírka rozhodnutí, svazek 22, nález č. 73), nepublikovaná usnesenísp. zn. IV. ÚS 475/2000,sp. zn. IV. ÚS 110/01,sp. zn. IV. ÚS 568/99]".
3. Ústavní soud tedy Nejvyšší správní soud v předchozím zrušovacím nálezu nezavázal tím, aby námitku stěžovatele posoudil v intencích právního názoru vysloveného v nálezusp. zn. II. ÚS 31/99, ale uložil mu, aby se touto námitkou zabýval a aby se přitom snažil o nalezení smyslu (sic!) § 32 odst. 2 písm. d) daňového řádu. To také Nejvyšší správní soud učinil: námitkou stěžovatele se důkladně zabýval (rozlišil přitom důsledně základní pojmy nicotnosti, nezákonnosti a neplatnosti) a dospěl k závěru, že námitka důvodná není. Zcela zřetelná je i snaha o nalezení smyslu citovaného ustanovení, což byl rovněž požadavek Ústavního soudu; viz kupř. právní věta IV.: "K výkladu § 32 odst. 2 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, nelze přistupovat formálně či formalisticky, nýbrž je vždy nutné hledat jeho smysl a účel, tedy zkoumat, proč je určitá náležitost daňového rozhodnutí jeho součástí a zda její případný nedostatek je natolik intenzivní, aby zakládal jeho neplatnost. Platební výměr je zapotřebí vykládat jako celek; k závěru o neplatnosti proto nelze dospět na základě zjištění, že určitá náležitost rozhodnutí je uvedena pouze na jiném místě, než uvedena být měla.".
4. Nesdílím ani přesvědčení většiny, že bylo povinností Nejvyššího správního soudu polemizovat s právními závěry vyslovenými v nálezusp. zn. II. ÚS 31/99. V prvé řadě proto, že sám Ústavní soud nic takového Nejvyššímu správnímu soudu neuložil, jak vyplývá již ze shora uvedeného: požadoval toliko, aby se zabýval námitkou stěžovatele a hledal přitom smysl § 32 odst. 2 písm. d) daňového řádu. Nelze dále přehlížet ani fakt, že právní názor vyslovený v nálezusp. zn. II. ÚS 31/99má naprosto jinou povahu než jiné nálezy: Ústavní soud jím totiž pouze suploval tehdy neexistující Nejvyšší správní soud, jinak řečeno, interpretoval jednoduché právo za účelem jeho sjednocení tak, jako by byl Nejvyšší správní soud, tj. Ústavní soud v podstatě plnil funkci Nejvyššího správního soudu (to je patrné i z odůvodnění nálezusp. zn. II. ÚS 31/99, v němž krom odkazu na čl. 36 odst. 1 Listiny chybí jakákoliv ústavněprávní argumentace). Tuto skutečnost zdůraznil Ústavní soud i v předchozím zrušovacím nálezu. Fakt, že Nejvyšší správní soud se k téže otázce postavil jinak než předtím Ústavní soud, by proto neměl být chápán jako porušení čl. 89 odst. 2 Ústavy; situace je v podstatě obdobná, jako by Nejvyšší správní soud překonal svůj vlastní právní názor. To platí tím spíše, že Ústavní soud sám v předchozím kasačním nálezu upozornil na skutečnost, že právním názorem vysloveným vsp. zn. II. ÚS 31/99pouze suploval neexistující Nejvyšší správní soud, a po již existujícím Nejvyšším správním soudu požadoval vypořádání se s námitkou stěžovatele a hledání smyslu shora citovaného ustanovení: tím dle mého přesvědčení dal jednoznačně najevo, že je na úvaze Nejvyššího správního soudu, jak po obsahové stránce námitku stěžovatele posoudí.
5. Ze zřetele nelze pouštět ani to, že ústavní stížností bylo napadeno čtyři roky staré publikované rozhodnutí rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu, které bylo určeno ke sjednocení rozporuplné judikatury v otázkách neplatnosti, nicotnosti a nezákonnosti. Z tohoto rozhodnutí vychází stovky dalších rozhodnutí, nejen Nejvyššího správního soudu, ale i krajských soudů, finančních ředitelství a finančních úřadů. Zrušení rozhodnutí, na němž je celá tato judikatura založena, tak může mít daleko závažnější důsledky, než se na první pohled zdá. V kontextu toho by mohlo vyznívat tvrzení, podle něhož Nejvyšší správní soud nerespektováním právního názoru Ústavního soudu prodlužuje řízení, jako snaha o zbavení se vlastní odpovědnosti za průtahy v řízení způsobené opožděným rozhodnutím Ústavního soudu, jakož i za důsledky z vlastního rozhodnutí plynoucí.
6. Z těchto důvodů považuji plenární nález za nepřesvědčivý a ryze formalistický (a to už se vůbec nezmiňuji o úrovni nálezusp. zn. II. ÚS 31/99). Ústavní soud by zřejmě měl po tomto nálezu přehodnotit svoji judikaturu o přepjatém formalismu, neboť pokud by ji aplikoval na svou vlastní rozhodovací činnost, nemohlo by toto plenární rozhodnutí obstát. Je zřejmé, že tento nález nemůže přispět k upevnění prestiže Ústavního soudu, neboť postrádá dle mého soudu sílu přesvědčivosti.
2. Odlišné stanovisko soudce Vladimíra Kůrky
1. Ústavní stížností napadené rozhodnutí Nejvyššího správního soudu pokládám za věcně správné (z pohledu podústavního práva), v dosaženém výsledku řízení za rozumné a k jeho podrobnému a výstižnému odůvodnění netřeba cokoli dodat. Nezdá se ani, že by většina pléna Ústavního soudu v oponovaném nálezu tvrdila opak; jediným argumentem ve prospěch závěru o porušení ústavněprávních předpisů (čl. 36 odst. 1 a čl. 38 odst. 2 Listiny) je úsudek, že se Nejvyšší správní soud zpronevěřil zásadě "právní závaznosti předchozího kasačního nálezu Ústavního soudu", na níž Ústavní soud "primárně a bez výjimky trvá" (bod 54 nálezu).
2. S tímto názorem se neztotožňuji, neboť nejenže není nevyhnutelný (účelný), nýbrž je podle mého mínění i nesprávný.
3. Je sice pravda, že v předchozím rozhodnutí v téže věci (v nálezusp. zn. II. ÚS 583/03) Ústavní soud poukázal na dřívější nálezsp. zn. II. ÚS 31/99, nicméně ratio decidendi kasace prvotního rozhodnutí Nejvyššího správního soudu zde zjevně nespočívá. Jednak připomenul zvláštní postavení Ústavního soudu ve vztahu k poměrům absentujícího Nejvyššího správního soudu (kdy byl zmíněný nález Ústavního soudu vydán, čímž dal najevo možnost širšího angažmá Nejvyššího správního soudu již existujícího), jednak - a to především - výslovně konstatoval, že zásah do práv chráněných v čl. 36 odst. 1 Listiny byl způsoben tím, že se Nejvyšší správní soud "nevypořádal se stěžejní námitkou stěžovatele ohledně neplatnosti dodatečného platebního výměru", v důsledku čehož "toto rozhodnutí nelze hodnotit jako rozhodnutí přezkoumatelné".
4. Je evidentní, že kdyby se Ústavní soud v nálezusp. zn. II. ÚS 583/03mínil kategoricky (bez možnosti jeho další interpretace v posuzované věci) přidržet nálezusp. zn. II. ÚS 31/99, postačilo by důvod kasace prvotního rozhodnutí Nejvyššího správního soudu identifikovat výlučně s kolizí s ním. To však neučinil, a to i pochopitelně; poukazovaný nález totiž neměl za klíčovou otázku, kde (v jaké části platebního výměru) má být ta či ona náležitost rozhodnutí ("hmotněprávní předpis", podle kterého je daň vyměřena) umístěna, jako je tomu ve věci nyní posuzované, nýbrž správnímu rozhodnutí vytkl, že rozhodný "hmotněprávní předpis" nebyl uveden ve výměru vůbec. I kdyby bylo možné pojímat v nálezusp. zn. II. ÚS 31/99vyjádřený právní názor jinak (a stojí-li přitom mimo rozhodovací důvody nálezusp. zn. II. ÚS 583/03), bylo třeba se nyní s ním konfrontovat nikoli v poloze závaznosti kasační, nýbrž "pouze" precedenční; to je však již problém jiný, který většina pléna neotevřela, ačkoli k jeho řešení má Ústavní soud k dispozici adekvátní metodologii (viz nálezsp. zn. IV. ÚS 301/05).
5. Jestliže je tedy namístě závěr, že předchozím nálezem byl Nejvyšší správní soud usměrněn toliko v rovině procesní (příkazem se napříště "vypořádat" se "stěžejní námitkou", resp. odstranit stav "nepřezkoumatelnosti"), pak o vybočení z principu závaznosti právního názoru vycházejícího z čl. 89 odst. 2 Ústavy, jež většina pléna dovodila, nemůže být samozřejmě řeč.
6. Kasační "závaznost" zde mohla mít povahu jen povinnosti vyhovět konkrétnímu procesnímu pokynu a o tom, že jí Nejvyšší správní soud v dalším stadiu řízení - a to ústavně konformním způsobem - dostál, není pochyb, byť by "nadále setrval na svém původním názoru" (bod 53).
7. Ústavní stížnost proto měla být zamítnuta, ne-li - jako zjevně neopodstatněná - odmítnuta.
8. Nazíráno z celkového vyznění daňového sporu se Ústavní soud nadto obtížně ubrání námitce právě z toho "přepjatého formalismu", proti kterému jindy s takovou vehemencí vystupuje.