Nález Ústavního soudu ze dne 28. června 2016 sp. zn. Pl. ÚS 18/15 ve věci návrhu na zrušení § 4 odst. 3 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů
82. Ustanovení čl. 11 odst. 5Listiny uvádí: „Daně a poplatky lze ukládat jen na základě zákona.“ Stejně tak článek 1Dodatkového protokolu (dále jen „Protokol č. 1“) k Úmluvě o ochraně lidských práv a základních svobod (dále jen „Úmluva“) formuluje úpravu užívání majetku (tzv. třetí pravidlo) následovně: „Předchozí ustanovení nebrání právu států přijímat zákony, které považují za nezbytné, aby upravily užívání majetku v souladu s obecným zájmem a zajistily placení daní a jiných poplatků nebo pokut.“
83. V nyní posuzovaném případě není sporu o tom, že daňová povinnost je formálně založena zákonem a tento aspekt není navrhovatelem ani napadán.
84. Zároveň je však nutné, aby zákon splňoval též kritéria materiální. Obecně je v rozhodovací praxi Evropského soudu pro lidská práva vyžadováno, aby právní úprava („law“) zasahující do Úmluvou garantovaných práv byla jasná, dostupná a předvídatelná (srov. např. Špaček, s. r. o., proti České republice, rozsudek ze dne 9. 11. 1999, stížnost č. 26449/95, § 54, dostupný stejně jako ostatní citovaná rozhodnutí Evropského soudu pro lidská práva na http://hudoc.echr.coe.int).
85. K tvrzení navrhovatele, že napadené ustanovení § 4 odst. 3 zákona o daních z příjmů porušuje „princip předvídatelnosti dopadů právní regulace“, neboť o jeho aplikaci pro rok 2015 bylo rozhodnuto „náhle“, což znemožnilo adresátům právní regulace přizpůsobit své chování důsledkům z něho plynoucím, Ústavní soud připomíná, že daňový poplatník si musel být již od 1. 1. 2011, kdy citované ustanovení nabylo účinnosti, vědom toho, že ustanovení § 4 odst. 3 zákona o daních z příjmů je platné a jaké důsledky pro něj z tohoto ustanovení plynou nebo mohou plynout. Navíc podle tohoto ustanovení bylo postupováno již ve zdaňovacích obdobích v letech 2011 a 2012. Bylo tudíž možné očekávat jeho „reaktivaci“ poté, co pracujícím důchodcům byla opětovně přiznána základní sleva na dani z příjmů.
87. Ústavní soud má za to, že napadená právní úprava je jasným, přístupným a předvídatelným pravidlem chování, tudíž uzavírá, že k uložení daňové povinnosti došlo „na základě zákona“ ve smyslu čl. 11 odst. 5Listiny, resp. článku 1Protokolu č. 1 k Úmluvě.
X/1/2. Posouzení existence legitimního cíle, resp. obecného zájmu sledovaného zakotvenou daňovou povinnostíX/1/2.
88. Zásahy do práva na ochranu majetku obecně vyžadují existenci určitého legitimního cíle, resp. dle čl. 1Protokolu č. 1 k Úmluvě existenci veřejného či obecného zájmu. Z pohledu rozhodovací praxe Evropského soudu pro lidská práva mají členské státy při vymezení veřejného či obecného zájmu jako důvodu pro zásah do práva na ochranu majetku široký prostor pro uvážení, resp. Evropský soud pro lidská práva je při zkoumání splnění podmínky existence veřejného, resp. obecného zájmu velmi zdrženlivý. Evropský soud pro lidská práva upozorňuje na nezbytnost zkoumání politických, ekonomických či sociálních otázek, přičemž nezpochybňuje, že zákonodárce disponuje volností při rozhodování o ekonomické a sociální politice. Evropský soud pro lidská práva tak respektuje způsob, jakým zákonodárce vymezuje veřejný zájem, kromě případů, kdy rozhodnutí „zjevně postrádá racionální základ“ (srov. např. Pincová a Pinc proti České republice, rozsudek ze dne 5. 11. 2002, stížnost č. 36548/97, § 47 a 48).
89. V případě, že zásah do majetkových práv spočívá právě v uložení daňové povinnosti jako v nyní posuzovaném případě, je s ohledem na důvody vyložené výše (část IX) zájem na zdrženlivosti moci soudní při posuzování existence legitimního cíle právní úpravy o to silnější.
90. Legitimním cílem uložení předmětné daňové povinnosti je dle důvodové zprávy k napadené právní úpravě zvýšení příjmů státního rozpočtu s cílem snížit jeho schodek. Ve svém vyjádření Ústavnímu soudu vláda též argumentuje myšlenkou solidarity majetnějších poplatníků s poplatníky s nižšími příjmy, resp. možností zachování daňového osvobození důchodů těch poplatníků, kteří příjmů nad stanovený limit nedosahují.
91. Navrhovatel tvrdí, že odkaz vlády na potřebu snížit schodek veřejných financí nemohl obstát pro svoji obecnost a že takovéto zdůvodnění lze použít na uložení jakékoliv daňové povinnosti komukoliv za libovolných okolností. Myšlenku solidarity navrhovatel obecně akceptuje, ovšem napadá konkrétní způsob realizace této myšlenky ze strany zákonodárce.
92. Ústavní soud má za to, že legitimní cíl, resp. obecný zájem sledovaný napadenou právní úpravou je zde prokázán, ať již půjde o zájem na zvýšení příjmů státního rozpočtu obecně, či zájem na solidaritě majetnějších s méně majetnými. Jakkoli jde o cíle poměrně obecné, je nutno vzít v potaz, jak bylo shora uvedeno, že zákonodárce má v tomto ohledu poměrně široké pole volného uvážení v zájmu možnosti realizovat svou hospodářskou a sociální politiku. Ústavní soud obecně jako legitimní cíl zásahu do majetkové sféry formou daňové povinnosti považuje „zájem na shromažďování finančních prostředků na zabezpečování různých typů veřejných statků“ (sp. zn. Pl. ÚS 29/08, bod 40).
93. Jinou a v nyní posuzovaném případě klíčovou otázkou však je posouzení způsobu, jakým má být onoho legitimního cíle dosaženo. A to jednak z pohledu intenzity daňového zatížení (srov. níže X/1/3), jednak z pohledu rovnoměrnosti rozložení daňového břemene (srov. X/2).
X/1/3. Posouzení intenzity zásahu do majetkových práv, resp. intenzity daňové zátěžeX/1/3.
94. Z hlediska posouzení intenzity zásahu do majetkových práv v oblasti přezkumu daňové legislativy Ústavní soud již výše předeslal, že nepřezkoumává vhodnost a nezbytnost jednotlivých komponent daňové politiky, nýbrž pouze její případný rdousící (škrtící) účinek, resp. možné konfiskační dopady ve vztahu k majetkové podstatě poplatníka. Stejně tak Evropský soud pro lidská práva přiznává obecně při zásahu do majetkových práv státům široký prostor pro uvážení při hledání spravedlivé rovnováhy mezi potřebami obecného zájmu společnosti a ochranou majetkových práv, a jeho přezkum se tak omezuje na požadavek rozumného (racionálního) základu zásahu, resp. absenci zjevné nepřiměřenosti (srov. Benet Czech, spol. s r. o., proti České republice, rozsudek ze dne 21. 10. 2010, č. stížnosti 31555/05, § 40).
95. Zde je nutno připomenout, že ke zdanění celého důchodu se přistupuje v situaci, kdy příjem důchodce (konkrétně součet příjmů podle § 6 a dílčích základů daně podle § 7 a 9 zákona o daních z příjmů) přesahuje 840 000 Kč ročně (tj. přesahuje průměrně 70 000 Kč měsíčně). Je tudíž s ohledem na ekonomickou realitu České republiky (např. výši průměrné mzdy) zřejmé, že i po zdanění příjmů, resp. zdanění celého důchodu nejde o daňovou zátěž, která by měla pro poplatníka rdousící či škrtící účinek. Ostatně sám navrhovatel rdousící efekt daňového zatížení plynoucího z napadené právní úpravy taktéž vylučuje.
96. Napadená právní úprava tak nepředstavuje pro daňové poplatníky, jichž se dotýká, nepřiměřené břemeno mající rdousící účinek ve vztahu k jejich majetkové či příjmové základně.
X/1/4. ZávěrX/1/4.
97. Ústavní soud tak uzavírá, že napadená právní úprava neporušuje právo vlastnit majetek, resp. právo na ochranu majetku dle čl. 11Listiny, resp. čl. 1Protokolu č. 1 k Úmluvě.
98. Navrhovatel ostatně samotné porušení vlastnického práva, resp. práva na ochranu majetku jakožto samostatného ústavního práva netvrdí, namítá toliko nerovnost při zásahu do tohoto práva, tj. svévoli zákonodárce při stanovení daňové povinnosti, nikoli rdousící, resp. konfiskační účinek této daňové zátěže. Klíčové tak bude posoudit právě zachování principu rovnosti při stanovení daňové povinnosti.