VI. Průběh legislativního procesu a posouzení jeho ústavní konformity VI.
- 25. Podle § 68 odst. 2 zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění zákona č. 48/2002 Sb., se sestává posouzení ústavnosti zákona s ústavním pořádkem ze zodpovězení tří otázek: zda byl přijat a vydán v mezích Ústavou stanovené kompetence, zda byl přijat ústavně předepsaným způsobem a zda jeho obsah je v souladu s ústavními zákony.
- 26. Ústavní soud na základě veřejně přístupných tisků Poslanecké sněmovny a Senátu (vše dostupné na www.psp.cz, www.senat.cz) zjistil následující skutečnosti.
- 27. Vládní návrh zákona o změně daňových, pojistných a dalších zákonů v souvislosti se snižováním schodků veřejných rozpočtů, s nímž vláda spojila žádost o vyslovení důvěry, byl poslancům rozeslán jako tisk číslo 801/0 dne 6. 9. 2012. Předseda Poslanecké sněmovny k projednání návrhu zákona doporučil dne 6. 9. 2012 jako zpravodaje Ing. Pavla Suchánka s tím, že dále navrhuje, aby návrh zákona byl projednán rozpočtovým výborem. První čtení o návrhu zákona proběhlo dne 18. 9. 2012 na 46. schůzi a návrh zákona byl přikázán k projednání výborům (usnesení číslo 1267). Rozpočtový výbor projednal návrh zákona dne 12. 10. 2012 a jeho usnesení bylo doručeno poslancům jako sněmovní tisk 801/1 (pozměňovací návrhy). Druhé čtení proběhlo dne 24. 10. 2012 na 47. schůzi, kdy návrh zákona prošel obecnou a podrobnou rozpravou. Podané pozměňovací návrhy byly zapracovány jako tisk číslo 801/2. Třetí čtení proběhlo během 47. schůze dne 7. 11. 2012, přičemž návrh zákona byl schválen (hlasování číslo 144, usnesení číslo 1354).
- 28. Návrh zákona byl následně Poslaneckou sněmovnou postoupen Senátu dne 8. 11. 2012, přičemž v senátní evidenci jde o tisk číslo 442/0. Jako garanční výbor byl stanoven výbor pro hospodářství, zemědělství a dopravu (jehož zpravodajem byl senátor Ing. Jiří Lajtoch). Dále byl návrh citovaného zákona přikázán ústavně-právnímu výboru a výboru pro územní rozvoj, veřejnou správu a životní prostředí. Všechny tři jmenované výbory přitom doporučily Senátu návrh zákona zamítnout. Senát se následně návrhem zákona zabýval na své 2. schůzi dne 5. 12. 2012 a svým usnesením číslo 32 návrh zákona zamítl.
- 29. Poslanecká sněmovna pak dne 19. 12. 2012 na své 49. schůzi hlasovala o návrhu zákona ve znění vráceném Senátem, avšak setrvala na původním znění návrhu zákona (usnesení číslo 1444).
- 30. Zákon byl doručen prezidentu republiky dne 19. 12. 2012 a ten jej podepsal. K vyhlášení zákona ve Sbírce zákonů došlo dne 27. 12. 2012 v částce číslo 187, pod číslem 500/2012 Sb. a zákon nabyl účinnosti dne 1. 1. 2013 s výjimkou části osmé, která nabyla účinnosti dne 1. 1. 2014, a části třinácté, která nabyla účinnosti dne 1. 1. 2016.
- 31. Na základě uvedeného Ústavní soud konstatuje, že zákon č. 500/2012 Sb., jehož součástí je i § 35ca zákona o daních z příjmů, byl přijat při dodržení kvora a dosažení většiny hlasů stanovených v čl. 39 odst. 1 a 2 Ústavy, řádně podepsán a vyhlášen ve Sbírce zákonů; byl tedy vydán Ústavou předepsaným způsobem a v mezích Ústavou stanovené kompetence.
VII. Dikce napadeného ustanovení právního předpisu VII.
- 32. Jak bylo uvedeno shora, stěžovatelka spojila svou ústavní stížnost s návrhem na zrušení § 35ca zákona o daních z příjmů, ve znění do 30. 6. 2017. V tomto znění mělo citované ustanovení následující podobu:
„Uplatní-li poplatník u dílčího základu daně podle § 7 výdaje podle § 7 odst. 7 nebo u dílčího základu daně podle § 9 výdaje podle § 9 odst. 4 a součet dílčích základů, u kterých byly výdaje tímto způsobem uplatněny, je vyšší než 50 % celkového základu daně, nemůže
- a) snížit daň podle § 35ba odst. 1 písm. b),
- b) uplatnit daňové zvýhodnění.“
VIII. Obecná východiska ústavněprávního přezkumu daňových předpisů VIII.
- 33. Ústavní soud se v řízení o kontrole norem zabýval ústavností daňových předpisů opakovaně. Zastává přitom názor, že nemůže posuzovat optimálnost daňového systému, resp. posuzovat daňové zákony z pohledu naplnění základních funkcí daní, tedy funkce alokační, distribuční a stabilizační. Jak k tomu uvedl v nálezu ze dne 21. 4. 2009 sp. zn. Pl. ÚS 29/08 (N 89/53 SbNU 125; 181/2009 Sb.) „posuzování daní z hlediska těchto kritérií náleží do kompetence demokraticky zvoleného zákonodárce. Pokud by k němu Ústavní soud přistoupil, vstupoval by do pole jednotlivých politik, jejichž racionalitu nelze z hlediska ústavnosti dost dobře hodnotit“ (bod 58). Ústavní soud tedy nehodlá přezkoumávat souladnost daňové politiky s ostatními politikami státu, neboť by se ocitl „na tenkém ledě“ ne vždy průkazných analýz, jejichž výsledky přísluší posoudit a vyvodit z nich politické konsekvence demokratickému zákonodárci, který musí zvážit, zda je daňová úprava vhodná a nezbytná (sp. zn. Pl. ÚS 29/08, bod 60).
- 34. Výše uvedená zdrženlivost však neznamená absolutní vyloučení daňových otázek z přezkumných pravomocí Ústavního soudu, resp. rezignaci Ústavního soudu na přezkum daňových zákonů z pohledu jejich ústavní konformity, nýbrž pouze zachování nezbytné míry zdrženlivosti, resp. soudního sebeomezení při tomto přezkumu, a to právě v zájmu zachování principu dělby státní moci (čl. 2 odst. 1 Ústavy).
- 35. Ustanovení čl. 11 odst. 5 Listiny vytváří prostor pro ústavně akceptovatelný zásah do vlastnického práva z důvodu veřejného zájmu, kterým je zájem na shromažďování finančních prostředků na zabezpečování různých typů veřejných statků (sp. zn. Pl. ÚS 29/08, bod 40). Posuzování vhodnosti a nezbytnosti jednotlivých komponent daňové politiky je ponecháno v diskreci demokraticky zvoleného zákonodárce potud, pokud dopad daně na osoby nemá „rdousící efekt“ (není extrémně disproporcionální) a dále neporuší princip akcesorické a neakcesorické rovnosti (sp. zn. Pl. ÚS 29/08, bod 49). Jakékoli veřejnoprávní povinné peněžité plnění (daň, poplatek, peněžní sankce) tak nemůže mít ve svých důsledcích konfiskační dopady na majetkovou podstatu jednotlivce [nález ze dne 18. 8. 2004 sp. zn. Pl. ÚS 7/03 (N 113/34 SbNU 165; 512/2004 Sb.), část VIII]. Zákonodárce tedy nesmí zasáhnout do vlastnických práv způsobem, který by vedl ke zmaření samé podstaty majetku, resp. ke zničení majetkové základny poplatníka [srov. též nález ze dne 13. 8. 2002 sp. zn. Pl. ÚS 3/02 (N 105/27 SbNU 177; 405/2002 Sb.) či nález sp. zn. Pl. ÚS 29/08 (viz výše), bod 53].
- 36. Zdrženlivost Ústavního soudu v oblasti daňových zákonů se tak při posuzování míry zásahu do majetkových práv zdaňovaných subjektů projevuje v nižší intenzitě přezkumu daňových zákonů v podobě zkoumání pouze extrémní disproporcionality daňové zátěže (resp. dopadu daně) namísto použití intenzity proporcionality v podobě příkazu k optimalizaci. Zásah do vlastnického práva na základě čl. 11 odst. 5 Listiny v podobě zákonem uložené daně tak bude představovat neústavní zásah do vlastnického práva teprve tehdy, dosáhne-li jeho intenzita tzv. rdousícího (škrtícího) efektu, tj. bude-li mít svou extrémně nepřiměřenou výší konfiskační dopady.
- 37. Zároveň však nesmí být právní úprava zdaňování rozporná s principem rovnosti, ať již v podobě zákazu svévole při stanovení povinností, resp. při odlišování subjektů a práv dle čl. 1 Listiny, či v podobě rovnosti při uplatňování základních práv a svobod dle čl. 3 odst. 1 Listiny.
IX. Posouzení věci Ústavním soudem IX.
- 38. Jak bylo uvedeno shora, stěžovatelka zastává názor, že neexistuje ospravedlnitelný důvod, proč by některé děti měly být ochuzeny o podporu státu jen proto, že jejich rodič (některý z rodičů) neuplatňuje prokazatelně vynaložené výdaje na dosažení příjmů, ale využívá zákonem dané možnosti odečítat výdaje procentuální (paušální) sazbou. Celou úpravu omezující možnost uplatnit slevu na manžela podle § 35ba odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů, respektive daňové zvýhodnění na vyživované dítě podle § 35c zákona o daních z příjmů hodnotí jako neslučitelnou s ústavními principy mimo jiné i pro absurdní padesátiprocentní hranici rozlišující druhy základů daně. Není tak zohledněna faktická výše příjmů poplatníka - poplatník s vysokým příjmem, byť nikoliv ze samostatné výdělečné činnosti - zvýhodnění dostane, poplatník s mnohem nižším příjmem však žádnou z těchto výhod čerpat nemůže jen proto, že jeho dílčí základ daně ze samotné výdělečné činnosti je poměrově příliš vysoký, byť nominálně vysoký není. Tím je konečně založena jen těžko tolerovatelná nerovnost, kdy poplatníci ve srovnatelné sociální situaci mají kvůli nepřiměřeně ostře nastavené hranici struktury příjmů výsledný příjem nižší, v některých případech dokonce o desítky procent.
- 39. S ohledem na tato tvrzení stěžovatelky, veden právě naznačenými obecnými východisky, Ústavní soud přezkoumal napadené zákonné ustanovení jednak z pohledu intenzity zásahu do práva na ochranu vlastnictví, resp. majetku (část IX/1), jednak z pohledu práva na rovné zacházení (část IX/2) a dospěl k těmto závěrům: