Ústavní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Jiřího Přibáně (soudce zpravodaje) a soudců Pavla Šámala a Martina Smolka o ústavní stížnosti stěžovatelky J. K., zastoupené Mgr. Liborem Kapalínem, advokátem, sídlem Na Příkope 18, Praha 1, proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě - pobočka v Olomouci ze dne 25. března 2026 č. j. 65 Af 4/2024-98, za účasti Krajského soudu v Ostravě - pobočka Olomouc, jako účastníka řízení a Odvolacího finančního ředitelství, jako vedlejšího účastníka řízení, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci a průběh řízení před obecnými soudy
1. Ústavní stížností podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy se stěžovatel domáhá zrušení v záhlaví uvedeného rozhodnutí Krajského soudu s tvrzením, že jimi byla porušena práva garantovaná čl. 2 odst. 2, čl. 4 odst. 1, čl. 11 odst. 1 a odst. 5 a čl. 36 odst. 1 a odst. 2 Listiny základních práv a svobod, čl. 1 dodatkového protokolu č. 1 k Úmluvě o ochraně lidských práv a základních svobod. Stěžovatelka se také domnívá, že rozhodnutím Krajského soudu byla porušena i Newyorská Úmluva o potlačování a zrušení obchodu s lidmi a využívání prostituce druhých osob (dále jen "Newyorská Úmluva") přijatá OSN 21. března 1958.
2. Finanční úřad pro Olomoucký kraj (dále jen "FÚ" nebo "správce daně") při vyhledávací činnosti zjistil, že stěžovatelka v letech 2012 až 2014 pravidelně ve směnárnách směnovala vyšší částky EUR na Kč a pravidelně ukládala na svůj bankovní účet částky několikanásobně převyšující limit stanovený v § 38g odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "ZDP"). FÚ proto vyzval stěžovatelku k podání řádného daňového přiznání, stěžovatelka tak učinila s tím, že vykázala nulovou daňovou povinnost.
3. Správce daně dne 3. května 2018 zahájil daňovou kontrolu, podle FÚ bylo dokazováním prokázáno, že směnované částky jsou příjmy z prostituce v zahraničí a že je stěžovatelka daňový rezident ČR. Jelikož stěžovatelka nepředložila žádné evidence o svých příjmech, na základě kterých by bylo možné vyčíslit celkovou daň, stanovil FÚ daň pomocí pomůcek a vydal celkem tři platební výměry, jimiž stanovil stěžovatelce daň z příjmu za roky 2012 až 2014. Proti platebním výměrům se stěžovatelka bránila odvoláními, které byly rozhodnutím Odvolacího finančního ředitelství (dále jen "OFŘ" nebo "vedlejší účastník") ze dne 14. dubna 2022 č. j. 14239/22/5200-10422-711919 zamítnuty.
4. Proti rozhodnutí OFŘ stěžovatelka podala žalobu, které Krajský soud vyhověl a rozsudkem ze dne 8. listopadu 2023, č. j. 60 Af 21/2023-53 rozhodnutí OFŘ zrušil a vrátil mu věc k dalšímu posouzení. Krajský soud dospěl k závěru, že bylo prokázáno, že příjmy pocházely z provozování prostituce v zahraničí a že stěžovatelka neprokázala, že je daňový nerezident. Krajský soud nicméně souhlasil se stěžovatelkou, že se OFŘ nevypořádalo s námitkami ohledně toho, že zdanění příjmů z prostituce brání Newyorská úmluva a také § 189 zákona č. 40/2009 Sb., trestní zákoník, ve znění pozdějších předpisů. Soud proto uložil OFŘ, aby se s těmito námitkami přezkoumatelně vypořádal.
5. Vedlejší účastník se věcí znovu zabýval a rozhodnutím ze dne 9. února 2024, č. j. 4190/24/5200-10422-713023 zrušil platební výměr za rok 2012 a řízení zastavil pro uplynutí prekluzivní lhůty podle § 148 odst. 5 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů. Dále změnil platební výměr za rok 2013 tak, že jej navýšil z původní částky 680 880 Kč na 922 599 Kč, a taktéž za rok 2014 navýšil z částky 680 880 Kč na 913 998 Kč. Krajský soud opět rozhodoval v této věci a rozsudkem ze dne 4. února 2025 č. j. 65 Af 4/2024-64 zrušil rozhodnutí OFŘ, protože dospěl k závěru, že příjmy z prostituce nepodléhají dani z příjmů, přičemž postupu nebrání Newyorská úmluva, kterou lze na věc aplikovat podle čl. 1 odst. 2 Ústavy. OFŘ s tímto závěrem nesouhlasilo a podalo kasační stížnost.
6. Nejvyšší správní soud (dále jen "NSS") vyhověl kasační stížnosti OFŘ a uzavřel, že daně z příjmu z prostituce v České republice lze zdaňovat. Podle právního názoru NSS platí, že aby nebyl příjem zdanitelný, musel by být buď výslovně od daně osvobozený, nebo nebýt předmětem daně. ZDP se k problematice příjmů z prostituce nevyjadřuje a nestanoví, že by měly být osvobozeny, nebo nebýt předmětem daně. NSS v souladu se svou předchozí rozhodovací praxí a komentáři k ZDP dochází k závěru, že zdanitelný příjem je jakýkoliv příjem, kterým dochází k faktickému zvýšení majetku plátce daně. Podle NSS není zapotřebí, aby k zvýšení majetku došlo na základě právně účinné smlouvy. Příjmy z dobrovolné prostituce nejsou příjmy z trestné činnosti, když trestné je jen kořistění, resp. jiné parazitování na činnosti osoby pracující v tomto průmyslu. NSS se věnoval Newyorské úmluvě, která podle něj nebrání jako taková zdaňování prostituce. Ve své argumentaci se opíral rovněž o nález sp. zn. Pl. ÚS 69/04 ze dne 8. 3. 2007 (N 44/44 SbNU 557; 161/2007 Sb.), ve kterém Ústavní soud potvrdil zákonnost obecně závazné vyhlášky města Ústí nad Labem, ve které reguluje prostituci na veřejných prostranstvích. Ústavní soud uzavřel, že vyhláška není v rozporu s Newyorskou úmluvou, protože tehdy platný zákon o obcích jasně stanovil, že obec může na svém území regulovat prostituci k zabezpečení veřejného pořádku. Pokud je ustanovení jednoduchého práva jednoznačné (lex clara), nelze aplikovat mezinárodní smlouvu, která není smlouvou podle čl. 10 Ústavy. (Newyorská úmluva nebyla nikdy řádně vyhlášena, jak předpokládá čl. 10, a proto se na ní aplikuje pouze čl. 1 odst. 2 Ústavy). NSS se vypořádal i s námitkou stěžovatelky, že zdaněním prostituce by se stát stal kuplířem podle § 189 trestního zákoníku. NSS uzavřel, že finanční orgány nijak nepřispívaly k provozování prostituce stěžovatelkou a nevyžadovaly úplatu za umožnění provozování prostituce. Správce daně pouze požadoval, aby finanční prostředky, které si daňový subjekt vydělal prostitucí, byly řádně zdaněny.
7. Krajský soud v napadeném rozsudku - vázán právním názorem Nejvyššího správní soudu - jen stručně odkázal na závazný právní názor NSS. Ohledně legitimního očekávání stěžovatelky doplnil, že tato námitka není důvodná, protože legitimní očekávaní nemohly založit politické projevy představitelů ČR, ale jen ustálená, jednotná a dlouhodobá činnost správních orgánů, která opakovaně potvrzuje určitý výklad právního předpisu.
II. Argumentace v ústavní stížnosti
8. Stěžovatelka namítá porušení práva na ochranu majetku zakotveného v čl. 11 Listiny. Zdaňování příjmů z prostituce je podle ní v rozporu s dlouhodobou praxí finančních úřadů a vyjádření politiků za posledních 25 let, kdy tyto příjmy zdaňovány nebyly. Tím bylo zasaženo do stěžovatelčina legitimního očekávání. Nesouhlasí s právním názorem NSS, že zdanění prostituce by nenaplňovalo znaky skutkové podstaty trestného činu kuplířství, a trvá na tom, že stát by se tímto stal kuplířem. Dále tvrdí, že ZDP není lex clara ve smyslu nálezu sp. zn. Pl. ÚS 69/04, protože výslovně nestanoví, co je příjem a že lze zdaňovat příjmy z prostituce. Z toho, že příjmy z prostituce nejsou uvedeny mezi příjmy, které jsou od daně z příjmu osvobozeny, nelze automaticky dovodit, že je lze zdaňovat. Navíc je zdaňování prostituce v rozporu s Newyorskou úmluvou, protože by tím došlo k regulaci povolání prostitutek, k uznání jejich činnosti jako normálního podnikání a zásahu do jejich činnosti.
III. Posouzení důvodnosti ústavní stížnosti
9. Ústavní soud nejprve zkoumal splnění procesních předpokladů řízení a shledal, že ústavní stížnost byla podána oprávněnou osobou, která byla účastníkem řízení, v němž bylo vydáno rozhodnutí napadené ústavní stížností, a Ústavní soud je k jejímu projednání příslušný. Stěžovatelka je právně zastoupena v souladu s § 29 až 31 zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, a ústavní stížnost je přípustná, neboť stěžovatelka vyčerpala všechny přípustné zákonné procesní prostředky k ochraně svého práva (§ 75 odst. 1 zákona o Ústavním soudu a contrario).
10. Krajský soud byl vázán právním názorem kasačního rozsudku Nejvyššího správního soudu a neměl prostor se věcně odchýlit. Jakkoliv stěžovatelka v petitu brojí jen proti rozsudku krajského soudu, z obsahu ústavní stížnosti je zřejmé, že právě závazný názor NSS vyslovený v kasačním rozsudku považuje za problematický.
11. V opakované kasační stížnosti podle § 104 odst. 3 písm. a) soudního řádu správního (s. ř. s.) jsou přípustné již jen nové (dříve nevypořádané) námitky proti napadenému rozsudku krajského soudu. Námitka legitimního očekávání je v řízení o této ústavní stížnosti nepřípustná - v této části stěžovatelka mohla podat opakovanou kasační stížnost (viz nález sp. zn. III. ÚS 926/19 ze dne 2. 7. 2019), což také učinila, Nejvyšší správní soud o ní rozhodl a tato námitka bude nyní předmětem paralelního přezkumu Ústavního soudu v řízení pod sp. zn. II. ÚS 2549/26.
12. Ústavní soud je soudním orgánem ochrany ústavnosti (čl. 83 a čl. 91 odst. 1 Ústavy), který není povolán k instančnímu přezkumu rozhodnutí obecných soudů. Jeho pravomoc podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy je založena výlučně k přezkumu toho, zda v řízení před obecnými soudy nebo rozhodnutími v něm vydanými nebyla dotčena předpisy ústavního pořádku chráněná práva nebo svobody účastníka tohoto řízení a zda řízení bylo vedeno v souladu s ústavními principy. Ústavněprávním požadavkem je, aby soudy vydaná rozhodnutí byla řádně, srozumitelně a logicky odůvodněna.
13. Ústavní soud má v nynější věci posoudit, zda je možné prostituci zdanit v kontextu Newyorské úmluvy a ústavního pořádku.
14. Podle čl. 11 odst. 5 Listiny je možné ukládat daně a poplatky jen na základě zákona. ZDP definuje předmět daně z příjmu relativně široce a abstraktně. Pokud osoba dosahuje příjmů, které nejsou zákonem od daně explicitně osvobozeny a její vlastní majetek se tak zvyšuje, takový příjem podléhá daňové povinnosti.
15. Správní soudy stěžovatelce dostatečně osvětlily, proč příjmy z dobrovolné prostituce spadají mezi příjmy z tzv. nezávislého povolání ve smyslu § 7 zákona o daních z příjmů Ústavní soud se s tímto závěrem ztotožňuje. Příjmy z prostituce lze podřadit mezi příjmy podle § 7 odst. 2 písm. b) ZDP. Jde o příjmy ze samostatné činnosti, tj. z výkonu nezávislého povolání, které není živností ani podnikáním podle zvláštních právních předpisů [§ 7 odst. 2 písm. b) ZDP]. Taková osoba pro něj nemusí mít oprávnění. Pojem nezávislé povolání není konkrétně ukotven v právních předpisech. Jedná se např. o činnost umělců, trenérů, sportovců, modelek - a to včetně modelek podnikajících na aplikacích určených pro sexuální pracovníky (OnlyFans apod.). Ze skutečnosti, že ZDP takové činnosti explicitně nevyjmenovává, nelze dovodit nemožnost zdanit příjmy stěžovatelky.
16. Obecnost obsahu je typickou vlastností litery zákona [nález sp. zn. Pl. ÚS 24/04 ze dne 28. 6. 2005 (N 130/37 SbNU 641; 327/2005 Sb.)], která se z logických důvodů uplatní i v daňovém právu. Obecnost právní normy odpovídá rozmanitosti výdělečné činnosti, kterou ZDP postihuje. Ústavní soud nezjistil, že by správní soudy meze zákona překročily (tj. že by daní stiženou činnost nebylo možné pod ustanovení podřadit). Při přijetí dotčené úpravy nebylo možné postihnout taxativním výčtem každou myslitelnou činnost. Podstatné je, že příjem z poskytování sexuálních služeb představuje reálný ekonomický příjem a zvýšení majetku fyzické osoby, přičemž ze žádného ustanovení zákona nevyplývá jeho osvobození od daně. Podřazení příjmů z prostituce pod zákonné ustanovení ZDP je ústavně konformní aplikací čl. 11 odst. 5 Listiny, která šetří zásadu zákonnosti a rovnosti před zákonem.
17. Právní názor, že podřazení příjmů z prostituce pod zákonné ustanovení § 7 odst. 2 písm. b) ZDP je nejen možné, ale ústavně konformní, nyní prošel přezkumem správních soudů. Stěžovatelka příjmy nepřiznala, k jejich zjištění bylo třeba zahájení daňové kontroly (tj. vlastní aktivita finanční správy). Již z obecnosti ustanovení je zřejmé, že finanční správa může k postižením nepřiznaných příjmů přistoupit, pakliže jsou takové příjmy zjištěny.
18. Ústavní principy rovnosti před zákonem a zákazu diskriminace v oblasti daní zakotvené v čl. 1 a čl. 4 odst. 3 vyžadují, aby subjekty ve srovnatelném ekonomickém postavení nesly srovnatelné daňové břemeno. Pokud fyzická osoba poskytující osobní služby jiné než sexuální služby, podléhá dani z příjmu, výjimka pro osoby poskytující sexuální služby by představovala neodůvodněné zvýhodnění těchto osob. Absence zdanění by porušila rovnováhu při snášení veřejných břemen a diskriminovala by ostatní daňové poplatníky, kteří podléhají řádnému zdanění. Každá osoba, která na území ČR dosáhla měřitelného příjmu, využívá i veřejné statky a infrastrukturu. Je legitimní od těchto osob požadovat, aby přispívaly na financování úměrně své ekonomické kapacitě bez ohledu na to, jakým způsobem se k těmto prostředkům dostaly.
19. V rozsudku Soudního dvora Evropské Unie (dále jen "SDEU") C-268/99 (Jany a ostatní, bod 71) SDEU výslovně potvrdil, že prostituce představuje ekonomickou činnost, pokud je vykonávaná bez podřízenosti, na vlastní odpovědnost a za odměnu placenou přímo zákazníkem. Pokud je činnost považována za ekonomickou činnost na vnitřních trhu EU, je zřejmé, že příjmy z ní jsou legitimním předmětem zdanění.
20. Daňové právo je založeno na principu ekonomické podstaty. Zdaňuje se reálný ekonomický výnos a přírůstek na majetku, nikoliv právní či morální čistota titulu, na jehož základě byl získán. Zdanění není morální schválení ani státní akreditace dané činnosti. Stěžovatelka tvrdí, že stát by se zdaňováním prostituce stal kuplířem, jde však zjevně o námitku nadnesenou. Samotné dobrovolné poskytování sexuálních služeb za úplatu není v ČR trestným činem, trestným je pouze kuplířství podle § 189 trestného zákoníku (kuplířstvím se rozumí svádění, přijímání nebo kořistění z prostituce, jak jej definuje § 189). Stát zdaněním nesleduje záměr obohacovat se na cizí práci, cílem státu je pouze spravedlivé rozdělení daňového břemene a regulace trhu. Ústavní soud se navíc domnívá, že situace, kdy jsou příjmy z dobrovolného podnikání v sex byznysu považovány za legitimní, a tudíž podrobeny zdanění, z dlouhodobého hlediska jedině posiluje (a odnímá stigma) společenské postavení těchto osob.
21. Argumentace Newyorskou úmluvou je v případě stěžovatelky mimoběžná. Newyorská úmluva samotná se věnuje pouze zákazu regulace a akceptace prostituce a negativních jevů s ní spojených. Jazykovým výkladem se z jejího textu nedá vyčíst obecný zákaz zdanění prostituce, protože se v ní nikde nevyskytuje. Teleologickým výkladem se dá dojít k stejnému závěru, protože Úmluva se snaží o ochranu prostitutek a jejich činnosti. Tato ochrana se ale nemůže vztahovat na ochranu před občanskými povinnostmi a rozdělením daňového břemene. Jak již bylo řečeno dříve, zdanění představuje zákonnou povinnost, která je uložena na každou pracující nebo jinak výdělečnou osobu, poměrně podle jejich příjmů a platební schopnosti.
22. Ústavní soud posoudil ústavní stížnost z hlediska kompetencí daných mu Ústavou, tj. z pozice soudního orgánu ochrany ústavnosti. Protože ze shora uvedených důvodů nezjistil namítané porušení základních práv stěžovatelky, ústavní stížnost mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků odmítl zčásti jako návrh nepřípustný podle § 43 odst. 1 písm. e) zákona o Ústavním soudu a zčásti zjevně neopodstatněný podle § 43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 31. srpna 2026
Jiří Přibáň
předseda senátu